Het boekhoudkundig niet-compensatiebeginsel

Geschreven door , Commissie voor Boekhoudkundige Normen, www.cbn-cnc.be

In haar advies 2018/20​ buigt de Commissie voor Boekhoudkundige Normen zich over de vraag of een onderneming haar wederzijdse vorderingen en schulden met eenzelfde tegenpartij, in haar boekhouding en jaarrekening mag compenseren ten belope van het kleinste van beide betrokken bedragen.

Gesteld dat een onderneming naar Belgisch recht op 31 december 20X1 een onmiddellijk opeisbare vordering van 200 bezit op een klant die tevens leverancier is, waaraan zij gelijktijdig 50 schuldig is die eveneens onmiddellijk opeisbaar zijn.

Mag zij die schuld en die vordering compenseren in haar boekhouding en in haar jaarrekening?

Wettelijke schuldvergelijking in Belgisch burgerlijk recht

Als op de wederzijdse vorderingen en schulden het Belgische recht van toepassing is, dan geldt wat volgt: “[heeft] wanneer twee personen elkaars schuldenaar zijn, [...] tussen hen schuldvergelijking plaats, waardoor de twee schulden tenietgaan. Schuldvergelijking heeft van rechtswege plaats uit kracht van de wet, zelfs buiten weten van de schuldenaars; de twee schulden vernietigen elkaar op het ogenblik dat zij tegelijk bestaan, ten belope van hun wederkerig bedrag. Schuldvergelijking heeft alleen plaats tussen twee schulden die beide tot voorwerp hebben een geldsom of een zekere hoeveelheid vervangbare zaken van dezelfde soort en die beide vaststaande en opeisbaar zijn”. (art. 1289 – 1291 BW)

Aangezien de wettelijke schuldvergelijking niet van openbare orde is, kunnen de wederzijdse schuldeisers en schuldenaars op rechtsgeldige wijze afspreken hun wederzijdse schulden en vorderingen niet te compenseren, zelfs al is aan de voorwaarden voor wettelijke schuldvergelijking voldaan. In dat geval moeten die schulden en vorderingen tot hun vervaldag behouden blijven in de boekhouding en de jaarrekening van de betrokken ondernemingen.

Men kan volledigheidshalve hier nog aan toevoegen dat de partijen contractueel kunnen overeenkomen hun wederzijdse vorderingen en schulden te compenseren, zelfs als zij niet voldoen aan de voorwaarden voor wettelijke schuldvergelijking. 

Boekhoudkundig niet-compensatiebeginsel

Artikel 25 KB W.Venn. stelt dat “de jaarrekening [duidelijk] moet worden opgesteld en stelselmatig [moet] weergeven, enerzijds, de aard en het bedrag, op de dag waarop het boekjaar wordt afgesloten, van de bezittingen en rechten van de vennootschap, van haar schulden en verplichtingen evenals van haar eigen middelen, en anderzijds, [...] de aard en het bedrag van haar kosten en haar opbrengsten.  Compensatie tussen tegoeden en schulden, tussen rechten en verplichtingen en tussen kosten en opbrengsten is verboden”.

Dit niet-compensatiebeginsel is afkomstig van de richtlijn 2013/34/EU van het Europees Parlement en van de Raad [met name] betreffende de jaarlijkse financiële overzichten die voorziet dat “verrekening tussen actief- en passiefposten en tussen baten- en lastenposten niet is toegestaan. [...] Niettegenstaande [dit], kunnen de lidstaten in specifieke gevallen toestaan of voorschrijven dat ondernemingen verrekeningen tussen actief- en passiefposten en tussen baten- en lastenposten toepassen, op voorwaarde dat de te verrekenen bedragen als brutobedragen in de toelichting bij de financiële overzichten worden vermeld”.

Volg op 21 december 2018 van 12.30 uur tot 13.30 uur het online seminar Up-to-date - Fiscaliteit, boekhouding en vennootschapsrecht (DEC 2018) met Roel VANHEMELEN

De Commissie heeft in het verleden verschillende vragen over het niet-compensatiebeginsel ontvangen en beantwoord.

In haar advies 105/17 heeft de Commissie te kennen gegeven dat een compensatie tussen debet- en creditsaldi bij eenzelfde bankinstelling slechts in overeenstemming kan zijn met artikel 25, § 2 KB W.Venn. indien in de betrekkingen tussen de onderneming en de bankinstelling overeengekomen zou zijn dat het gaat om ondergeschikte rekeningen van eenzelfde rekening, wat impliceert dat de interesten worden berekend op de algebraïsche som van de debet- en creditsaldi.

Verder antwoordt de Commissie in CBN-advies 105/68 op de vraag of de van een verzekeringsmaatschappij ontvangen vergoeding voor geleden schade door een onderneming in mindering mag worden gebracht van de verliezen of van de kosten die voor haar uit dit schadegeval zijn voortgevloeid. De Commissie oordeelde toen dat het hier gaat om een compensatie verboden door artikel 25 § 2 KB W.Venn.

Tot slot moet opgemerkt worden dat, voor wat betreft bestellingen in uitvoering, artikel 71 KB W.Venn. bepaalt dat deze rechtstreeks mogen worden gecompenseerd met de ontvangen vooruitbetalingen per overeenkomst, waarbij ofwel het debetsaldo wordt gepresenteerd als bestelling in uitvoering ofwel het creditsaldo wordt gepresenteerd als ontvangen vooruitbetaling. Bij het begin van elk boekjaar wordt de saldering tegengeboekt. In geval gebruik wordt gemaakt van deze mogelijkheid tot compensatie worden de bedragen vóór saldering in de toelichting vermeld.

Conclusie

Op boekhoudrechtelijk vlak zorgt het principe van niet-compensatie ervoor dat het een onderneming niet is toegestaan de vorderingen en schulden te compenseren in haar boekhouding en/of jaarrekening.

De Commissie is van mening dat dit boekhoudbeginsel opnieuw in zijn context moet worden gezien, namelijk bij de algemene principes m.b.t. de presentatie van de jaarrekening. Artikel 25 KB W.Venn. voorziet immers een verbod op het voorstellen van “compenserende rekeningen”.

Zoals de Raad van State benadrukte in zijn advies bij het koninklijk besluit van 8 oktober 1976, beoogt het begrip “compensatie” in artikel 6 niet de schuldvergelijking in de zin van het Burgerlijk Wetboek. De Raad van State stelde bijgevolg voor het artikel als volgt te schrijven: “Behalve in de gevallen waarin dit besluit voorziet, moeten de tegoeden en schulden, de rechten en verbintenissen, de kosten en opbrengsten afzonderlijk worden vermeld en is het niet toegestaan alleen het saldo ervan te vermelden.”.

De wetgever heeft desalniettemin de voorkeur gegeven aan het volgen van de tekst van de Vierde Richtlijn van de Raad van 25 juli 1978.

Het is dus zaak om de “compensatie” zoals bedoeld in artikel 25 KB W.Venn. niet te verwarren met het geval waarin een recht om schulden en schuldvorderingen te compenseren bestaat krachtens de wet of een contractuele regeling. Dit wettelijk recht heeft als direct gevolg dat enkel het saldo kan en moet verschijnen in de rekeningen.